Professionisti e spese di trasferta, come cambia la parcella dal 2025

Dal 1° gennaio 2025 le spese di trasferta sostenute dal professionista e riaddebitate analiticamente al cliente non saranno più componente di reddito

Con il D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192, di revisione del regime impositivo dei redditi IRPEF-IRES, è stata rivista la disciplina dei redditi di lavoro autonomo. Tra le misure introdotte vi è la previsione che il rimborso delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico, e addebitate analiticamente in capo al committente, non siano più qualificate come compensi. A partire dall’anno di imposta 2025, pertanto, il riaddebito di tali somme in parcella seguirà regole diverse rispetto al passato, di seguito esaminate con l’ausilio di alcune semplici esemplificazioni.

Premessa

Secondo la pregressa formulazione dell’art. 54 del TUIR, le spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico, oggetto di addebito analitico in capo al committente, concorrevano al monte degli onorari, per poi essere neutralizzate, sotto il profilo reddituale, mediante integrale deducibilità delle stesse.

Per i professionisti in regime ordinario, le spese di trasferta (vitto e alloggio) oggetto di riaddebito analitico erano redditualmente neutre, in quanto da un lato concorrevano all’ammontare indicato nel rigo RE2 del modello Redditi (compensi derivanti dall’attività professionale o artistica) e, dall’altro lato, concorrevano per l’intero - senza subire quindi la limitazione al 75% normalmente prevista per tali tipologie di spese, né la limitazione in misura percentuale del 2% rispetto agli onorari complessivi - al rigo RE15 colonna 2 (Spese per prestazioni alberghiere e per somministrazione di alimenti e bevande in pubblici esercizi - Spese addebitate analiticamente al committente).

Anche per i professionisti in regime forfetario valeva tale impostazione: l’ammontare delle spese oggetto di riaddebito analitico concorrevano al monte dei compensi (senza che, tuttavia, fosse possibile dedurre analiticamente le spese stesse), con la conseguenza che il monte onorari, e quindi il reddito imponibile, risultava “gonfiato” dalle spese stesse.

L’art. 5 del D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192 è intervenuto a riscrivere nel complesso le regole di determinazione dei redditi di lavoro autonomo, intervenendo in modifica all’art. 54 del TUIR, peraltro operando un “riordino” a seguito del quale l’art. 54 stesso diviene ora articoli 54-54-octies .

Per quanto qui di interesse, rileva la nuova formulazione dell’art. 54 del TUIR, in vigore a partire dal 31 dicembre 2024, che al comma 2, lettera b), prevede che:

Non concorrono a formare il reddito le somme percepite a titolo di:
a) …
b) rimborso delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente.

Seppure la norma entri in vigore il 31 dicembre 2024, e con effetti a valere sul periodo di imposta in corso a tale data, l’art. 6 del citato Decreto legislativo precisa che, per quanto qui oggetto di esame, il trattamento delle spese sostenute dall’esercente arte o professione per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente, nonché le relative somme percepite a titolo di rimborso delle medesime, continuano, rispettivamente, a essere deducibili dal reddito di lavoro autonomo e a concorrere alla formazione del medesimo secondo le regole in vigore in precedenza.

A partire dal 1° gennaio 2025, invece, cambia tutto, e nel caso in cui sia necessario “trattare” in parcella questa tipologia di riaddebito occorre tenere in attenta considerazione gli effetti della mutata qualifica (da somme assimilate agli onorari, a somme che non concorrono alla formazione del reddito), poiché da ciò discendono anche i correlati aspetti di addebito in via di rivalsa del contributo per la cassa nazionale dell’ordine professionale e l’assoggettamento a ritenuta d’acconto.

Professionista in regime ordinario e spese di trasferta oggetto di riaddebito analitico dal 2025

Come si è detto, a partire dall’anno di imposta 2025 le somme percepite dal professionista a titolo di rimborso delle spese sostenute per l’esecuzione di un incarico e addebitate analiticamente in capo al committente, non concorrono a formare il reddito. In altri termini, non sono più da considerarsi, come invece accadeva in precedenza “onorari”.

Sotto il profilo IVA, tuttavia, si presti attenzione al fatto che non si tratta comunque di somme escluse ex art. 15 del D.P.R. 633/1972, in quantonon anticipatein nomee per conto, posto che il caso qui in esame vede il documento di spesa essere intestato al professionista.

Esempio

Un professionista (iscritto a cassa che prevede rivalsa del contributo nella misura del 4%) riceve un incarico dalla società ALFA s.r.l. In ragione di tale incarico deve effettuare una trasferta di alcuni giorni, sostenendo le seguenti spese: pernottamento e pasti presso “Albergo X”, per un ammontare pari a 1.000 euro più IVA. La fattura dell’albergo, numero 20 del mese di gennaio, è intestata al professionista, che la contabilizza, portando in detrazione l’IVA assolta sull’acquisto. Tale spesa è poi oggetto di riaddebitoanalitico in capo al committente.

• Fino all’anno 2024 la fattura di riaddebito analitico della spesa sostenuta sarebbe stata predisposta considerando i 1.000 euro di riaddebito quale compenso a tutti gli effetti, e quindi assoggettato a rivalsa del contributo cassa di previdenza e a ritenuta d’acconto. Di conseguenza, se la spesa fosse stata sostenuta nel 2024 la parcella di riaddebito sarebbe stata così strutturata:

Rimborso analitico spese vitto e alloggio riferimento incarico professionale ... Fattura n. 20 del 29 gennaio 2024 “Albergo X”	1.000,00 €
Rivalsa Cassa professionale 4%	40,00 €
Base imponibile IVA	1.040,00 €
IVA 22%	228,80 €
Totale fattura	1.268,80 €
Ritenuta d’acconto 20% su onorario	- 200,00 €
Netto a pagare	1.068,80 €

In sede di modello Redditi 2025, anno di imposta 2024, euro 1.000 concorrono al rigo RE2 (onorari) e la medesima somma viene portata interamente in deduzione (RE15 colonna 2)

A partire dal 2025 il rimborso non assume più natura di onorario. Di conseguenza non è più assoggettato a rivalsa cassa professionale, né subisce ritenuta d’acconto.

• La parcella di riaddebito emessa nel 2025 è quindi così strutturata:

Rimborso analitico spese vitto e alloggio riferimento incarico professionale .... Fattura n. 20 del 29 gennaio 2025 “Albergo X”	1.000,00 €
Rivalsa Cassa professionale 4%	-
Base imponibile IVA	1.000,00 €
IVA 22%	220,00 €
Totale fattura	1.220,00 €
Ritenuta d’acconto 20% su onorario	-
Netto a pagare	1.220,00 €

In sede di modello Redditi 2026 anno di imposta 2025 i 1.000 euro di rimborso spese analitico non concorrono al rigo RE2. Allo stesso modo, tale somma diviene totalmente indeducibile, e non viene quindi indicata al rigo RE15 colonna 2, campo che non avrà più ragione di esistere, posto che la sua funzione, in precedenza, era proprio quella di evidenziare le somme oggetto di riaddebitoanalitico al fine di consentirne la deduzione integrale dal reddito.

A partire dal 2025 le spese sostenute ed oggetto di riaddebito analitico sono indeducibili. Le stesse, tuttavia, potranno essere dedottenel caso in cui il rimborso non venga effettuato, nel rispetto delle condizioni stabilite dal nuovo art. 54-ter del TUIR:
• il committente ha fatto ricorso o è stato assoggettato a uno degli istituti di regolazione disciplinati dal codice della crisi d’impresa e dell’insolvenza;
• la procedura esecutiva individuale nei confronti del committente è risultata infruttuosa;
• il diritto alla riscossione del credito si è prescritto;
• nel caso in cui le spese stesse non siano rimborsate dal committente entro un anno dalla loro fatturazione, se l’ammontare del compenso e delle spese, complessivamente considerati, è inferiore a 2.500 euro.

Professionista in regime forfetario e spese di trasferta oggetto di riaddebito analitico dal 2025

Parallelamente a quanto previsto per i professionisti in regime ordinario, le modifiche introdotte al TUIR riguardano anche i contribuenti in regime forfetario, tenuto conto delle specificità di tale regime.

Procediamo pertanto ad effettuare il confronto tra quanto previsto fino al 2024, e a partire dal 2025, con riferimento alle modalità di emissione della parcella di riaddebito analitico delle spese di vitto e alloggio per un contribuente lavoratore autonomo, in regime Legge n. 190/2014, art. 1, commi 54 ss.

Esempio

Un professionista (iscritto a cassa che prevede rivalsa del contributo nella misura del 4%) riceve un incarico dalla società ALFA s.r.l. In ragione di tale incarico deve effettuare una trasferta di alcuni giorni, sostenendo le seguenti spese: pernottamento e pasti presso “Albergo X”, per un ammontare pari a 1.000 euro più IVA. La fattura dell’albergo, numero 20 del mese di gennaio, è intestata al professionista. Trattandosi di contribuente in regime forfetario, la fattura di acquisto viene semplicemente conservata dallo stesso, e l’IVA assolta sull’acquisto non è detraibile, divenendo di conseguenza una componente della spesa sostenuta. La spesa è oggetto di riaddebitoanalitico in capo al committente.

• Fino all’anno 2024 la fattura di riaddebito analitico della spesa sostenuta sarebbe stata predisposta considerando i 1.100 euro di riaddebito (1.000 euro più IVA 10%, in quanto indetraibile) quale compenso a tutti gli effetti, e quindi assoggettato a rivalsa del contributo cassa di previdenza. Trattandosi di contribuente in regime forfetario, ovviamente, non sono presenti né IVA né ritenuta d’acconto.

Di conseguenza, se la spesa fosse stata sostenuta nel 2024 la parcella di riaddebito sarebbe stata così strutturata:

Rimborso analitico spese vitto e alloggio riferimento incarico professionale .... Fattura n. 20 del 29 gennaio 2024 “Albergo X”	1.100,00 €
Rivalsa Cassa professionale 4%	44,00 €
Totale fattura	1.144,00 €

In sede di modello Redditi 2025, anno di imposta 2024, euro 1.100 concorrono al rigo LM22 colonna 3 (componenti positivi), contribuendo quindi alla determinazione del reddito e rilevando anche ai fini della soglia di 85.000 euro rilevante ai fini del mantenimento del regime agevolato nell’anno successivo, e di 100.000 euro rilevante ai fini dell’estromissione dal regime agevolato già in corso d’anno. Contemporaneamente, la spesa sostenuta non rileva analiticamente, in quanto “assorbita” nella percentuale di forfetizzazione dei costi riconosciuta ai contribuenti in regime forfetario.

A partire dal 2025 il rimborso non assume più natura di onorario. Di conseguenza non è più assoggettato a rivalsa cassa professionale.

• A partire dal 2025, la parcella di riaddebito è quindi così strutturata:

Rimborso analitico spese vitto e alloggio riferimento incarico professionale .... Fattura n. 20 del 29 gennaio 2025 “Albergo X”	1.100,00 €
Rivalsa Cassa professionale 4%	-
Totale fattura	1.100,00 €

In sede di modello Redditi 2026, anno di imposta 2025, euro 1.100 non concorrono piùalrigo LM22 colonna 3 (componenti positivi).

Le conseguenze delle modalità di riaddebito delle spese: analitico o a forfait?

In ragione di quanto sovra esposto, alla luce delle modifiche introdotte alla disciplina di determinazione dei redditi di lavoro autonomo, diviene estremamente importante, soprattutto per i contribuenti in regime forfetario, ma anche per i contribuenti in regime ordinario, ricorrere laddove possibile all’addebitoanalitico in capo al committente delle spese sostenute.

È infatti necessario evidenziare che le considerazioni e le esemplificazioni sovra riportate valgono solo nel caso in cui il riaddebito delle spese in capo al committente avvenga analiticamente.

Il riaddebito è analitico quando:

1. il documento di spesa è intestato al professionista, che ha sostenuto tale spesa in ragione del mandato che gli è stato conferito dal committente;
2. la spesa viene analiticamente riaddebitata al committente, ovvero ogni singolo documento di spesa viene puntualmente indicato in parcella, e la somma addebitata risulta corrispondere esattamente ai documenti stessi.

Resta ferma la possibilità di procedere con un rimborso spese “forfetario”, ovverosia l’addebito di una somma onnicomprensiva non necessariamente esattamente corrispondente a quella sostenuta dal professionista.

Tornando al caso dell’incarico professionale del nostro esempio, il professionista potrebbe addebitare in parcella un generico “Rimborso spese di trasferta per esecuzione mandato…”, indicando, in ipotesi, l’ammontare di 1.500 euro a forfait, senza quindi citare espressamente la fattura a lui rilasciata da “Albergo X” e addebitando una somma diversa da quella effettivamente sostenuta a titolo di spese.

La somma addebitata a titolo di rimborso spese a forfait, esattamente come in passato, continua ad essere trattata a tutti gli effetti come un onorario imponibile, e quindi è anche soggetta a rivalsa cassa professionale e a ritenuta, se applicabile. Sotto il profilo speculare delle spese effettivamente sostenute:
• se il professionista è in regime ordinario, anche dopo la riformulazione dell’art. 54 del TUIR, le spese di vitto e alloggio sono deducibili nella misura del 75%, e entro massimo il 2% degli onorariconseguiti. Se la spesa è da considerarsi di rappresentanza, fermo restando la deducibilità per vitto e alloggio limitata al 75%, la deducibilità è ulteriormente limitata all’1% del totale dei compensi dell’esercizio;
• se il professionista è in regime forfetario, la spesa non è deducibileanaliticamente (vale la percentuale di forfetizzazione).

Conclusioni

Alla luce del quadro delineato, concludendo, il professionista in regime ordinario che opta per un rimborsoa forfait invece che per il rimborso analitico subirà, come minimo, la “perdita” pari al 25% della rilevanza del costo fiscalmente riconosciuto alle spese di vitto e alloggio, e potenzialmente anche l’ulteriore decurtazione del costo fiscale in ragione dell’ammontare complessivo degli onorari.

Se, invece, il professionista opta per il rimborsoanalitico, l’operazione sarà redditualmente neutra, e in ogni caso si potrà dedurre il costo delle spese sostenute laddove il rimborso non abbia poi effettivamente luogo, alle condizioni previste dal neo introdottoart. 54-ter del TUIR.

Nel caso in cui il professionista sia in regime forfetario, se il rimborso viene chiesto indistintamente, ovvero a forfait, le somme saranno considerate a tutti gli effetti onorari, e quindi concorreranno (tenuto conto della sola percentuale di forfetizzazione) alla determinazione del reddito, sia ai fini dell’imposta sostitutiva che ai fini previdenziali. Inoltre, le somme rimborsate sono anche rilevanti ai fini dellasoglia degli 85.000 euro per il mantenimento del regime agevolato nell’anno successivo, ed ai fini della soglia dei 100.000 euro sotto il profilo dell’estromissione dal regime già in corso d’anno.

Se, invece, il rimborso viene richiesto analiticamente, l’ammontare rimborsato, a partire dall’anno di imposta 2025, non lascerà alcuna traccia nel quadro LM del modello Redditi, con conseguente irrilevanzasotto il profilo reddituale, previdenziale, e del rispetto delle soglie, con evidenti vantaggi per il contribuente che non viene ad essere penalizzato in ragione di quella che, nel concreto, è una mera partita di giro.

Riferimenti normativi:

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, artt. 54 ss.;
• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 15;
• D.Lgs. 13 dicembre 2024, n. 192, art. 5.